Reglamento sancionador tributario

I. ¿En qué consiste el Reglamento sancionador tributario?

Desde una perspectiva jurídica y técnica, el Reglamento General del Régimen Sancionador Tributario es la norma reglamentaria aprobada por el Real Decreto 2063/2004, de 15 de octubre, que desarrolla el régimen sancionador previsto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (en adelante, LGT), especialmente en lo relativo al ejercicio de la potestad sancionadora tributaria.

Su función no es crear nuevas infracciones ni sanciones, pues esta materia queda sometida al principio de legalidad y reserva de ley, sino desarrollar, completar y precisar determinados aspectos de aplicación del régimen sancionador ya establecido por la LGT.

En particular, regula cuestiones relativas a la calificación de las infracciones, los criterios de graduación de las sanciones, las reducciones aplicables, el cálculo de determinadas sanciones y el procedimiento administrativo que debe seguir la Administración tributaria para imponerlas válidamente.

Todo ello debe interpretarse conforme a los principios propios del Derecho sancionador español y europeo, como legalidad, tipicidad, proporcionalidad, culpabilidad, presunción de inocencia, derecho de defensa, audiencia del interesado y prohibición del non bis in idem.

II. ¿Qué regula el Reglamento general del régimen sancionador tributario?

A nivel práctico y jurídico, el Reglamento sancionador tributario regula tres grandes áreas, como son:

1. El aspecto sustantivo está constituido por la cuantificación y graduación de las multas.

La LGT establece las infracciones leves, graves y muy graves y a su vez las multas base, pero el Reglamento sancionador tributario, es el que regula las fórmulas matemáticas y los criterios técnicos para fijar el importe final, en ese sentido, específicamente regula:

1. El Perjuicio Económico, regulando cómo calcular el porcentaje de dinero dejado de ingresar respecto al total de la liquidación para subir de forma proporcional el porcentaje de la multa.
2. El Coeficiente de Ocultación: Define de forma exacta cuándo la Administración considera que se han escondido datos de forma para disparar la gravedad de la sanción.
3. La Reincidencia o comisión repetida: Regula en qué condiciones y plazos temporales haber cometido infracciones en el pasado incrementa las multas actuales.

2. El aspecto procesal constituido por el procedimiento sancionador y sus garantías.

El Reglamento Sancionador Tributario regula el procedimiento que debe seguir la Administración tributaria para imponer válidamente una sanción. No se trata sólo de determinar si existe una infracción, sino de garantizar que la actuación sancionadora respete los derechos del contribuyente, especialmente la presunción de inocencia, el derecho de defensa, el trámite de audiencia, la motivación y la proporcionalidad.

1. Regula la obligación de que la liquidación de la deuda de un impuesto y el expediente de la multa vayan por caminos separados para proteger la presunción de inocencia, y evitando que la mera existencia de una deuda implique automáticamente la imposición de una multa.
2. Fija de forma estricta que el procedimiento sancionador debe resolverse y notificarse en un plazo máximo de 6 meses desde su inicio. Si dicho plazo transcurre sin resolución expresa, se produce la caducidad del procedimiento, con el consiguiente archivo de las actuaciones sancionadoras, sin perjuicio de que la Administración Tributaria pueda iniciar el procedimiento nuevamente si la “presunta” infracción cometida no ha prescrito.
3. Regula los plazos para que el contribuyente formule sus alegaciones y aporte documentos y proponga pruebas, antes de que se dicte la resolución sancionadora definitiva. La omisión de estos trámites, cuando cause indefensión real y efectiva, puede determinar la invalidez de la sanción.
4. Finalmente, el Reglamento sancionador tributario contempla reducciones de la sanción en determinados supuestos, como la reducción por conformidad, cuando el contribuyente acepta la regularización o la propuesta sancionadora en los términos legalmente previstos, y la reducción por pronto pago, cuando la sanción se abona dentro del período voluntario y no se interpone recurso o reclamación contra ella.

3. La gestión de la sanción.

El Reglamento Sancionador Tributario también incide en la fase posterior a la resolución sancionadora, es decir, en los efectos que se producen una vez que la Administración ha dictado y notificado la sanción. En esta fase resultan especialmente relevantes la suspensión de la ejecución, la eventual conexión con un delito contra la Hacienda Pública y las causas de extinción de la sanción.

1. En primer lugar, la interposición en plazo de un recurso o reclamación económico-administrativa contra una sanción tributaria produce, con carácter general, la suspensión automática de su ejecución en período voluntario, sin necesidad de aportar aval, depósito u otra garantía. Ello significa que el contribuyente no está obligado a pagar la sanción mientras ésta no sea firme en vía administrativa.
2. En segundo lugar, cuando la Administración tributaria aprecia indicios de delito contra la Hacienda Pública —por ejemplo, en supuestos en los que la cuota presuntamente defraudada pudiera superar el umbral penalmente relevante— debe actuar conforme al régimen legal previsto para estos casos, remitiendo el tanto de culpa a la jurisdicción competente o el expediente al Ministerio Fiscal, según proceda. No obstante, esta remisión no siempre implica la paralización absoluta de toda actuación tributaria, ya que la normativa vigente permite, en determinados supuestos, practicar liquidaciones vinculadas a delito o continuar determinadas actuaciones administrativas compatibles con el proceso penal.
3. Finalmente, se regulan las causas por las que se extingue la responsabilidad derivada de la infracción o la obligación de satisfacer la sanción. Entre ellas destacan el pago o cumplimiento, la prescripción, la compensación, la condonación y, de forma especialmente relevante, el fallecimiento de todos los obligados al pago, dado el carácter personalísimo de la responsabilidad sancionadora.

III. Aspectos fundamentales en la aplicación del reglamento sancionador tributario.

La aplicación de reglamento sancionador tributario presenta los siguientes aspectos fundamentales:

1. El principio de culpabilidad como línea de defensa, el Reglamento general del régimen sancionador tributario, deja claro que en el derecho sancionador tributario no existe la responsabilidad objetiva o automática. Si hay un error en la declaración, pero no hay intención de defraudar ni un descuido grave, no debe haber sanción; esta sería la principal vía de defensa del contribuyente. Si se demuestra que el error nació de una interpretación lógica de una norma confusa o de una laguna en la doctrina de la Dirección General de Tributos (DGT), la responsabilidad queda excluida.

Siendo así, la carga de la prueba corresponde siempre a la Administración, es decir, Hacienda es quien tiene que motivar y probar detalladamente que el obligado tributario actuó con negligencia o dolo (mala fe).

2. El procedimiento sancionador está sometido a un plazo de caducidad, en ese caso, la Administración dispone de un plazo máximo de 6 meses desde la notificación del acuerdo de inicio para resolver y notificar la multa definitiva. Si se excede ese plazo, el procedimiento caduca automáticamente y todo lo actuado se archiva; es más, cualquier actuación que se hubiese producido con posterioridad a este plazo, sería nulo y ningún efecto pudiera surtir.
3. Por regla general, la liquidación de la deuda de un impuesto y el expediente para imponer la multa deben tramitarse en procedimientos independientes -vías separadas-. Esto busca que el inspector que calcula los impuestos no contamine de forma automática la presunción de inocencia del contribuyente al emitir la sanción. No obstante, el obligado tributario puede renunciar expresamente a este derecho si prefiere la tramitación conjunta para agilizar el cierre del conflicto.