I. ¿Qué es el Impuesto Mínimo Global?
La Ley 7/2024, de 20 de diciembre, por la que se establece un Impuesto Complementario para garantizar un nivel mínimo global de imposición para los grupos multinacionales y los grupos nacionales de gran magnitud, un Impuesto sobre el margen de intereses y comisiones de determinadas entidades financieras y un Impuesto sobre los líquidos para cigarrillos electrónicos y otros productos relacionados con el tabaco, y se modifican otras normas tributarias, (denominada, en lo sucesivo: Ley 7/2024), define el Impuesto Mínimo Global como un tributo de carácter directo y de naturaleza personal que grava las rentas de las entidades constitutivas de un grupo multinacional o de un grupo nacional de gran magnitud, cuando radiquen en una jurisdicción con un tipo impositivo efectivo calculado a nivel jurisdiccional, inferior al tipo mínimo impositivo del 15%.
Así, cuando el tipo impositivo efectivo de las entidades constitutivas de los grupos nacionales de gran magnitud o grupos multinacionales, en una jurisdicción determinada, sea inferior al 15%, se recaudará un impuesto adicional, el impuesto complementario, que permita alcanzar el tipo mínimo global del 15%, ya sea a través de la regla de inclusión de rentas o, en su defecto, de la regla de beneficios insuficientemente gravados.
Sobre esa base, observamos que la Ley 7/2024 establece normas para garantizar un nivel mínimo de imposición efectiva a los grandes grupos multinacionales y los grupos exclusivamente nacionales de gran magnitud, es decir, a aquellos cuyo importe neto de cifra de negocios consolidado sea igual o superior a 750 millones de euros en, al menos, dos de los cuatro últimos ejercicios inmediatamente anteriores, a fin de que se alcance en todos los casos un umbral mínimo de tributación del 15%. Siendo así, este impuesto complementario debe atribuirse a cada entidad constitutiva del grupo, en dicha jurisdicción, en la proporción existente entre las ganancias admisibles de cada entidad constitutiva y las ganancias admisibles de la jurisdicción.
II. ¿Cómo se encuentra diseñado el Impuesto Mínimo Global?
El Impuesto Mínimo Global Complementario se encuentra diseñado sobre tres modalidades, las dos primeras responden a la regla de inclusión de rentas y la tercera a la regla de beneficios insuficientemente gravados, a saber:
- El impuesto complementario nacional, que es el resultado de aplicar la regla de inclusión de rentas respecto de las rentas obtenidas por aquellas entidades constitutivas de los grupos multinacionales y grupos nacionales de gran magnitud que radiquen en territorio español.
- El impuesto complementario primario, en virtud del cual la entidad matriz de un grupo multinacional, radicada en territorio español, estará sujeta a la parte que le sea atribuible del impuesto complementario, con respecto a las rentas de aquellas entidades constitutivas del grupo multinacional que no radiquen en territorio español, cuando dichas rentas hayan sido gravadas, a nivel jurisdiccional, a un tipo impositivo inferior al tipo impositivo mínimo, del 15%, denominado así como regla de inclusión de rentas.
- El impuesto complementario secundario, en virtud del cual una entidad constitutiva de un grupo multinacional, radicada en territorio español, estará sujeta al importe del impuesto complementario del 15%, con respecto a las rentas de aquellas entidades constitutivas del grupo multinacional que no radiquen en territorio español y que no estén sujetas a una regla de inclusión de rentas admisible, cuando dichas rentas hayan sido gravadas, a nivel jurisdiccional, a un tipo impositivo inferior al tipo impositivo mínimo, esto es lo que se ha denominado como regla de beneficios insuficientemente gravados.
III. ¿Cuál es la finalidad del Impuesto mínimo global?
Su finalidad principal radica en evitar que las multinacionales utilicen estrategias de planificación fiscal para trasladar beneficios a jurisdicciones con baja tributación.
IV. ¿Cuál es el ámbito de aplicación del Impuesto mínimo global?
El Impuesto Complementario se aplicará en todo el territorio español, comprendiéndose dentro del mismo, de conformidad con lo previsto en el artículo 2 de la Ley 7/2024, aquellas zonas adyacentes a las aguas territoriales sobre las que España pueda ejercer los derechos que le correspondan, referentes al suelo y subsuelo marino, aguas suprayacentes, y a sus recursos naturales, de acuerdo con la legislación española y el derecho internacional.
Asimismo, se incluyen dentro del ámbito de aplicación del Impuesto Mínimo Global los territorios forales, como son, lo Territorios Históricos de la Comunidad Autónoma del País Vasco y la Comunidad Foral de Navarra, en los cuales se aplicará regímenes forales tributarios de concierto y convenio económico en vigor, respectivamente.
V. ¿Quiénes son considerados sujetos pasivos en el Impuesto Complementario?
En términos generales será sujeto pasivo del impuesto mínimo global, la entidad constitutiva radicada en territorio español y que forme parte de un grupo multinacional o de un grupo nacional de gran magnitud cuando, al menos, en dos de los cuatro periodos impositivos inmediatamente anteriores al inicio del periodo impositivo, el importe neto de la cifra de negocios del conjunto de entidades que formen parte del grupo, incluido el de las entidades excluidas a que se refiere el artículo 7 de la ley 7/2024, sea igual o superior a 750 millones de euros de acuerdo con los estados financieros consolidados de la entidad matriz última.
Ahora bien, de manera expresa la Ley 7/2024, establece en su artículo 6, que, serán contribuyentes del impuesto complementario nacional, por las rentas obtenidas en el período impositivo, las entidades constitutivas del grupo multinacional o de un grupo nacional de gran magnitud radicada en territorio español, cuando el tipo impositivo efectivo del grupo, en territorio español, sea inferior al tipo impositivo mínimo.
Mientras que, serán contribuyentes del impuesto complementario primario las entidades constitutivas, del grupo multinacional, antes mencionado, por la parte atribuible a sus participaciones, directas o indirectas, en otras entidades constitutivas, sin residencia o radicadas en otras jurisdicciones, respecto de las rentas obtenidas por dichas entidades siempre que hayan sido gravadas, a nivel jurisdiccional, a un tipo impositivo efectivo inferior al tipo impositivo mínimo
Siendo contribuyentes del impuesto complementario secundario las entidades constitutivas de un grupo multinacional, referido anteriormente, por la parte del impuesto complementario atribuible a otras entidades constitutivas con un nivel impositivo bajo, sin residencia o radicadas en otras jurisdicciones, y la entidad matriz última radique en una jurisdicción que no aplique una regla de inclusión de rentas admisible o cuando radique en una jurisdicción con un nivel impositivo bajo, así como cuando la entidad matriz última sea una entidad excluida. Asimismo, serán contribuyentes del impuesto complementario secundario las entidades constitutivas de un grupo multinacional, por la parte del impuesto complementario atribuible a otras entidades constitutivas con un nivel impositivo bajo cuya entidad matriz última radique en un Estado miembro que haya optado por no aplicar la regla de inclusión de rentas y la regla de beneficios insuficientemente gravados con arreglo a lo dispuesto en el artículo 50 de la Directiva (UE) 2022/2523 del Consejo, de 14 de diciembre de 2022, destinada a garantizar un nivel mínimo global de imposición para los grupos de empresas multinacionales y los grupos nacionales de gran escala en la Unión.
VI. ¿Cómo se determina la base imponible del Impuesto Complementario?
La base imponible del impuesto complementario de una jurisdicción con un nivel impositivo bajo, ya sea en la modalidad del impuesto complementario nacional o en la del impuesto complementario primario, en el periodo impositivo, será el importe positivo, resultante de minorar las ganancias admisibles netas de las entidades constitutivas de la jurisdicción en el importe de la exclusión de rentas vinculada a la sustancia económica.
Por su parte, la base imponible del impuesto complementario nacional, será el importe resultante de multiplicar la base imponible del impuesto complementario por la proporción que represente la ganancia admisible del contribuyente, obtenida en el período impositivo, respecto de las ganancias admisibles agregadas en territorio español.
Mientras que, en el caso del Impuesto Complementario Primario, será el importe resultante de multiplicar la base imponible del impuesto complementario de una jurisdicción con nivel impositivo bajo, por la proporción que represente la ganancia admisible de cada entidad constitutiva participada, obtenida en el período impositivo, respecto de las ganancias admisibles agregadas de cada jurisdicción con nivel impositivo bajo y ello multiplicado por el porcentaje de participación que ostente, directo o indirecto, en cada entidad constitutiva participada, sin residencia o radicada en otra jurisdicción.
Por último, la base imponible del Impuesto Complementario secundario, será la cuantía determinada con arreglo a lo dispuesto en el apartado 10 del artículo 29 de la Ley 7/2024, dividida entre el tipo de gravamen de la jurisdicción con nivel impositivo bajo.
VII. ¿Cómo se determinará el tipo impositivo efectivo en el Impuesto Mínimo Global?
De conformidad con lo previsto en el artículo 22 de la Ley 7/2024, el tipo impositivo efectivo de un grupo multinacional o de un grupo nacional de gran magnitud se calculará para cada periodo impositivo y para cada jurisdicción en la que existan ganancias admisibles netas.
El tipo impositivo efectivo de la jurisdicción será el resultado de dividir los impuestos cubiertos ajustados entre las ganancias admisibles netas de las entidades constitutivas que radiquen en dicha jurisdicción, expresado en términos porcentuales, redondeado a cuatro decimales. Mientras que, el tipo impositivo efectivo de cada entidad constitutiva sin residencia se calculará, para cada periodo impositivo, de forma individual e independiente del tipo impositivo efectivo correspondiente a todas las demás entidades constitutivas.
