I. Introducción a la noción de Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (Plusvalía)
Para poder analizar el contenido de la Sentencia del Tribunal Constitucional sobre plusvalía (108/2022) de 26 de septiembre de 2022 lo primero a tener en cuenta, es que la plusvalía, se encuentra referida al Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, el cual “es un tributo directo que grava el incremento de valor que experimenten dichos terrenos y se ponga de manifiesto a consecuencia de la transmisión de la propiedad de los terrenos por cualquier título o de la constitución o transmisión de cualquier derecho real de goce, limitativo del dominio, sobre los referidos terrenos, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 104 del Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL), modificada por Real Decreto-ley 26/2021, de 8 de noviembre, por el que se adapta el texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, a la reciente jurisprudencia del Tribunal Constitucional respecto del Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (RDL 26/2021).
Con base en lo anterior, se observa que este impuesto se genera por la transmisión de la propiedad de los terrenos, sin tomar en consideración si sobre los terrenos existe o no edificación, partiendo precisamente de la base de que el gravamen no deviene de la edificación. No obstante, resulta conveniente conocer lo que se ha establecido mediante Sentencia del Tribunal Constitucional sobre plusvalía.
Cabe destacar que los ayuntamientos podrán establecer las disposiciones de desarrollo del referido impuesto mediante las respectivas ordenanzas fiscales.
II. Antecedentes a la Sentencia del Tribunal Constitucional sobre plusvalía
Previo a la Sentencia del Tribunal Constitucional sobre plusvalía del año 2021, se observa que el mismo Tribunal Constitucional ha emitido una serie de pronunciamientos sobre la base de diversos recursos presentados con relación al Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (Plusvalía), desde el año 2017 dentro de las que podemos destacar:
(i) Sentencia del Tribunal Constitucional sobre plusvalía (STC 26/2017), de 16 de febrero de 2017: En este pronunciamiento el TC inadmitió la cuestión de inconstitucionalidad promovida respecto de los arts. 107 y 110.4 del Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley reguladora de las haciendas locales, (TRLRHL), pero estimó parcialmente la cuestión prejudicial de validez planteada en relación con los arts. 4.1, 4.2.a) y 7.4, de la Norma Foral 16/1989, de 5 de julio, del impuesto sobre el incremento de valor de los terrenos de naturaleza urbana del territorio histórico de Gipuzkoa, y, en consecuencia, los declaró inconstitucionales y nulos, pero únicamente en la medida que someten a tributación situaciones de inexistencia de incrementos de valor.
(ii) Sentencia del Tribunal Constitucional sobre plusvalía (STC 37/2017), de 1 de marzo de 2017. En esta oportunidad el TC, inadmitió la cuestión de inconstitucionalidad promovida respecto de los arts. 107 y 110.4 del TRLRHL, pero estimó parcialmente la cuestión prejudicial de validez planteada en relación con los arts. 4.1, 4.2 a) y 7.4, de la Norma Foral 46/1989, de 19 de julio, del impuesto sobre el incremento del valor de los terrenos de naturaleza urbana del territorio histórico de Álava, y, en consecuencia, los declaró inconstitucionales y nulos, pero únicamente en la medida que someten a tributación situaciones de inexistencia de incrementos de valor.
(iii) Sentencia del Tribunal Constitucional sobre plusvalía (STC 59/2017), de 11 de mayo de 2017. A través de esta sentencia el TC, estimó la cuestión de inconstitucionalidad núm. 4864-2016 y, en consecuencia, declaró que los artículos 107.1, 107.2 a) y 110.4, todos ellos del TRLRHL, son inconstitucionales y nulos, pero únicamente en la medida que someten a tributación situaciones de inexistencia de incrementos de valor.
(iv) Sentencia del Tribunal Constitucional sobre plusvalía (STC 72/2017), de 5 de junio de 2017. Mediante esta sentencia el TC, estimó la cuestión de inconstitucionalidad núm. 686-2017 declarando que los artículos 175.2, 175.3 y 178.4 de la Ley Foral 2/1995, de 10 de marzo, de haciendas locales de Navarra, son inconstitucionales y nulos, pero únicamente en la medida que someten a tributación situaciones de inexistencia de incrementos de valor.
(v) Sentencia del Tribunal Constitucional sobre plusvalía (STC 126/2019), de 31 de octubre de 2019. En este caso el TC, estimó la cuestión de inconstitucionalidad núm. 1020-2019, promovida por el Juzgado de lo Contencioso-Administrativo núm. 32 de Madrid, y, en consecuencia, declaró que el art. 107.4 del TRLRHL, es inconstitucional, en los términos previstos en la letra a) del fundamento jurídico 5.
III. Análisis de la Sentencia del Tribunal Constitucional sobre plusvalía, (STC 182/2021) de 26 de octubre de 2021
La Sentencia del Tribunal Constitucional sobre plusvalía de fecha 26 de octubre de 2021, estimó la cuestión de inconstitucionalidad núm. 4433-2020, promovida por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Ceuta y Melilla, con sede en Málaga, y, en consecuencia, declaró la inconstitucionalidad y nulidad de los arts. 107.1, segundo párrafo, 107.2.a) y 107.4 del TRLRHL, por contravenir injustificadamente el principio de capacidad económica como criterio de la imposición, sobre la base de lo previsto en el artículo 31.1. de la Constitución Española (CE).
Esta Sentencia del Tribunal Constitucional sobre plusvalía, afectó directamente las normas de determinación de la base imponible del Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, por considerarlas contrarias al principio de capacidad económica y, tras su declaratoria de inconstitucionalidad y nulidad, se eliminó del ordenamiento jurídico, dejando un vacío normativo sobre la determinación de la base imponible, que impide la liquidación, comprobación, recaudación y revisión de este tributo local y, por tanto, su exigibilidad.
Asimismo, a través de esta Sentencia del Tribunal Constitucional sobre plusvalía, se ordena al legislador llevar a cabo las modificaciones o adaptaciones pertinentes en el régimen legal del impuesto para adecuarlo a las exigencias del citado artículo 31.1 de la CE, en el sentido de que por tratarse de un impuesto local corresponde al legislador estatal integrar el principio de ley en materia tributaria, como medio de preservar tanto la unidad del ordenamiento como una básica igualdad de posición de los contribuyentes en todo el territorio nacional y el principio de autonomía local, garantizando con ello la suficiencia financiera de las entidades locales exigida por el artículo 142 de la CE.
IV. Consecuencias de la Sentencia del Tribunal Constitucional sobre plusvalía de 2021
Como consecuencia de la Sentencia del Tribunal Constitucional sobre plusvalía, a los ayuntamientos les resultaba imposible liquidar, comprobar y recaudar este impuesto, que, desde octubre de 2021, dejaba de ser exigible. Esta situación se tradujo en una pérdida significativa de los recursos financieros de los ayuntamientos, pudiendo provocar un incremento del déficit público, poniendo en riesgo el acatamiento del principio de estabilidad presupuestaria, que además va en perjuicio del principio de suficiencia financiera de las entidades.
El vacío legal generado por la Sentencia del Tribunal Constitucional sobre plusvalía, pudo provocar una distorsión en el mercado inmobiliario, toda vez que, se traducía en un incentivo para acelerar las operaciones inmobiliarias en virtud de la no tributación existente hasta la entrada en vigor del RDL 26/2021.
V. La nueva regulación del Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana
De conformidad con el mandato contenido en la Sentencia del Tribunal Constitucional sobre plusvalía de 26 de octubre de 2021, se procedió a través del RDL 26/2021, a reformular las bases del Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana. Este Real Decreto tiene por objeto dar respuesta al mandato del Alto Tribunal de llevar a cabo las modificaciones o adaptaciones pertinentes en el régimen legal del impuesto como consecuencia de la última de las sentencias referidas, así como, integrar la doctrina contenida en las otras sentencias del Tribunal Constitucional sobre plusvalía, a los fines de dar unidad a la normativa del impuesto y cumplir con el principio de capacidad económica.
En consecuencia, no se trata de un nuevo tributo, sino que se trata de una reforma parcial que se limita a introducir un nuevo supuesto de no sujeción y a modificar el método de determinación de la base imponible, y, como novedad de interés, se establece que también tributarán las operaciones en las que transcurra menos de un año, entre la adquisición y la transmisión del inmueble, con la finalidad de dar cumplimiento al mandato del Tribunal Constitucional.
VI. La nueva sentencia del Tribunal Constitucional sobre plusvalía
El 26 de septiembre de 2022, se dicta una nueva Sentencia del Tribunal Constitucional sobre plusvalía (STC 108/2022), donde el punto fundamental radica en las consecuencias sobre los actos aplicativos basados en una norma declarada inconstitucional, y por lo tanto nula, con efectos ex tunc.
La referida sentencia resuelve una demanda de amparo en la cual se alega la vulneración del derecho a la tutela judicial efectiva, debido a la existencia de un error judicial patente en la desestimación del recurso interpuesto contra la falta de respuesta a la solicitud de devolución del impuesto sobre el incremento del valor de los terrenos de naturaleza urbana, con fundamento en la declaración de inconstitucionalidad y nulidad por la STC 59/2017, de 11 de mayo, de los artículos 107.1, 107.2 a) y 110.4, todos ellos del TRLHL.
La consecuencia de la citada sentencia es la nulidad de los actos de aplicación, de acuerdo con lo establecido en la Ley Orgánica 2/1979, de 3 de octubre, del Tribunal Constitucional en los siguientes términos:
(i) Reconoce el derecho de la recurrente a la tutela judicial efectiva (art. 24.1 CE);
(ii) Restablece en su derecho y, a tal fin, anula el auto de 30 de enero de 2019 y la sentencia núm. 265/2018, de 21 de noviembre, uno y otra del Juzgado de lo Contencioso-Administrativo núm. 8 de Madrid (procedimiento abreviado núm. 122-2018);
(iii) Retrotrae las actuaciones al momento inmediatamente anterior al de recaer dicha sentencia, a fin de que en su lugar se dicte otra resolución que resulte respetuosa con el derecho fundamental reconocido.
